Налоговый контроль — это установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения налогового законодательства и налогового производства.

Цель проведения налогового контроля — выявление фактов нарушения налогового законодательства, их пресечение, обеспечение достоверности данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов, а также проверка законности операций и действий и привлечение к ответственности налогоплательщиков.

Налоговый контроль включает в себя наблюдение за подконтрольными объектами; прогнозирование, планирование, учет и анализ тенденций в налоговой сфере; принятие мер по предотвращению и пресечению налоговых нарушений; выявление виновных лиц и привлечение их к ответственности.

Виды налогового контроля. В зависимости от субъекта, осуществляющего контроль, выделяют: 1) государственный контроль, проводимый уполномоченными на то государственными органами (налоговыми, таможенными, органами государственных внебюджетных фондов);

2) негосударственный контроль: а) внутренний аудит — первичный контроль, осуществляемый на уровне работников бухгалтерских и финансовых служб организации. Он предусматривает обеспечение достоверности учета налогооблагаемых объектов и уплаченных в бюджет налоговых платежей, а также качества составления налоговых расчетов и отчетов; б) внешний аудит — налоговый контроль со стороны специализированных фирм или аудиторов, получивших на это соответствующее разрешение — лицензию Министерства финансов России.

По времени проведения налогового контроля различают: 1) предварительный контроль — проверка до начала отчетного периода по конкретному виду налога либо, например, для принятия решения об изменении сроков уплаты налога;

2) текущий (оперативный) контроль — проверка в пределах отчетного периода по окончании контролируемой операции;

3) последующий (периодический) контроль — проверка по итогам определенного отчетного периода с целью установления соблюдения требований налогового законодательства, своевременной и полной уплаты налогов, а также вскрытия нарушений и принятия мер к их устранению.

В зависимости от вида используемых источников контроля выделяют: 1) документальный контроль — проверка соответствия проверяемого объекта установленным нормативам на основании первичных и производных документов;

2) фактический контроль — проверка, при которой состояние проверяемого объекта выявляется на основании осмотра, обмера, пересчета, контрольной закупки и т. д.

Формами проведения налогового контроля должностными лицами налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов в пределах своей компетенции в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ являются: налоговые проверки; получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора; проверка данных учета и отчетности; осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода; другие формы, предусмотренные НК РФ.

Основная форма проведения налогового контроля из перечисленных выше — налоговая проверка, которая подразделяется на камеральную и выездную. Проверки могут носить плановый или внеплановый характер, предусматривать встречный контроль или проводиться без такового.

Одним из способов обеспечения налогового контроля является постановка на учет в налоговых органах физических и юридических лиц, а также их имущества, являющегося объектом налогообложения, по территориальному принципу. Порядок и условия постановки на учет в налоговых органах определены ст. 83-86 НК РФ.

Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов, а также на всей территории России идентификационный номер налогоплательщика (ИНН). Во всех документах и отчетах, фигурирующих во взаимоотношениях налогоплательщика с налоговым органом, должен быть указан ИНН.

Сведения о налогоплательщике с момента постановки на учет являются налоговой тайной, если иное не предусмотрено Кодексом.

Налоговый контроль — это одна из составляющих налоговой системы Российской Федерации. Только благодаря налоговому контролю налоговая система обеспечивает выполнение главной государственной цели, а именно обеспечение доходной части государственного бюджета, которая создается в основном за счет налогов.

Значимость налогов и сборов как одного из элементов налоговой системы и как источников доходов федерального, региональных и местных бюджетов в первую очередь обусловливает приоритетность налогового контроля как направления деятельности налоговых органов.

Также современный уровень развития общественных отношений в сфере налогообложения и постоянное совершенствование налогового регулирования предполагают необходимость научного анализа происходящих правовых преобразований и осмысления тех организационно-правовых механизмов, которые используются государством для реализации своих интересов при осуществлении налоговых изъятий.

Наиболее значимой в этом отношении является созданная российским государством система налогового контроля, правовое оформление которой призвано обеспечить соблюдение баланса интересов государства и лиц, исполняющих налоговые обязанности. В большей степени именно в рамках налогового контроля изо дня в день происходит реализация государственных интересов в налоговой сфере, что, естественно, вызывает повышенный интерес к изучению функционирования своеобразного механизма налогового контроля.

Налоговый контроль — это одна из составляющих налоговой системы Российской Федерации. Только благодаря налоговому контролю налоговая система обеспечивает выполнение главной государственной цели, а именно обеспечение доходной части государственного бюджета, которая создается в основном за счет налогов.

Налоговый контроль — это особая форма деятельности налоговых органов, заключающаяся в проведении мероприятий, направленных на выявление, предупреждение, пресечение налоговых правонарушений и привлечение к ответственности.

Данная особая форма деятельности налоговых органов законодательно закреплена в ст. 30 НК РФ, из содержания которой следует, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, — за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей.

Таким образом, налоговый контроль — это особая форма деятельности налоговых органов в сфере управления, основанная на властных предписаниях правовых норм, направленная на предупреждение, выявление и пресечение налоговых правонарушений, осуществление принудительных налоговых изъятий в бюджетную систему, привлечение к ответственности.

Выделим признаки налогового контроля:

1. Налоговый контроль — это разновидность государственного контроля.

2. Налоговый контроль — это одна из самостоятельных функций управления.

3. Налоговый контроль — это властные отношения, урегулированные законодательством о налогах и сборах.

4. Налоговый контроль — это особая деятельность уполномоченных государственных органов по предупреждению и выявлению нарушений налогового законодательства.

5. Налоговый контроль направлен на выявление, предупреждение, пресечение налоговых правонарушений и привлечение к ответственности.

Налоговый контроль является составной частью налогового администрирования.

К предметам налогового контроля относятся:

— своевременность и полнота исполнения налогоплательщиками обязанности по уплате налогов;

— соблюдение налогоплательщиками порядка учета доходов (расходов) и отчетности и предоставление налоговым органам и их должностным лицам документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов;

— достоверность и полнота содержащейся в первичных учетных документах, регистрах бухгалтерского учета и отчетности информации об объектах налогообложения.

Налоговый контроль проводится в целях создания совершенной системы налогообложения и достижения высокого уровня налоговой дисциплины, при которой исключается наличие нарушений налогового законодательства.

К задачам налогового контроля относятся:

— обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет и государственные внебюджетные фонды;

— предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах;

— наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах.

В качестве основных задач налоговых органов при осуществлении контрольной деятельности законодатель закрепил следующие:

— контроль за соблюдением налогового законодательства;

— контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов, иных обязательных платежей, а также платежей при пользовании недрами, установленных законодательством Российской Федерации;

— контроль за соблюдением валютного законодательства.

Можно выделить всего четыре формы налогового контроля:

— учет налогоплательщиков;

— контроль налоговых поступлений;

— контроль соответствия расходов и доходов налогоплательщиков;

— налоговые проверки.

В результате мероприятий налогового контроля:

— выявляются недоимки, т.е. суммы налога или сбора, не уплаченные в установленный законодательством срок;

— начисляются пени за несвоевременную уплату налога или сбора;

— устанавливаются факты совершения налоговых правонарушений;

— налогоплательщики, совершившие налоговое правонарушение, привлекаются к ответственности.

Сущность налогового контроля состоит в проверке соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, в том числе проверке правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов.

В настоящее время существует несколько видов налогового контроля:

— предварительный;

— текущий;

— последующий.

В Российской Федерации преобладает последующий налоговый контроль. Однако оптимальным и наиболее эффективным вариантом является сочетание предварительного, текущего и последующего контроля.

Круг субъектов налогового контроля ограничен должностными лицами налоговых органов. В соответствии со ст. 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля над соблюдением законодательства о налогах и сборах.

В указанную систему входят:

— федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов. Таким органом сегодня в Российской Федерации является Федеральная налоговая служба (далее — ФНС России);

— территориальные органы ФНС России.

Объектом налогового контроля являются отношения, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов.

Теории налогового права известно несколько форм налогового контроля:

— наблюдение;

— проверка;

— обследование;

— анализ;

— ревизия.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством:

— налоговых проверок;

— получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;

— проверки данных учета и отчетности;

— осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

— в других формах, предусмотренных НК РФ.

Проверки, проводимые иными органами, не являются налоговыми и не учитываются при принятии решений о повторности проверок. Не относятся к налоговым проверкам также проверки, хотя и проводимые с участием налоговых органов, но осуществляемые в соответствии с законодательством о контрольно-кассовой технике, валютном регулировании и валютном контроле, производстве и обороте.

Особенности осуществления налогового контроля при выполнении соглашений о разделе продукции определяются гл. 26.4 части второй НК РФ.

Налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел и следственные органы в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

При осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну (смотрите, например, Постановление ФАС Поволжского округа от 1 марта 2007 г. по делу N А12-8906/06-С65; Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22 ноября 2005 г. N Ф08-5516/2005-2175А).

Данное положение основано на ст. 24 Конституции Российской Федерации, которой установлен категорический запрет на сбор, хранение, использование и распространение информации о частной жизни лица без его согласия. Налоговые органы при осуществлении налогового контроля не могут собирать и каким-либо образом использовать информацию о частной жизни налогоплательщика (сотрудников организации, в том числе директора и главного бухгалтера). Нарушение данного требования может повлечь административную или уголовную ответственность.

По объекту выделяется комплексный и тематический, а по характеру контрольных мероприятий — плановый и внезапный налоговый контроль. Исходя из метода проверки документов налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочный, а по месту проведения — на камеральный и выездной. Также в литературе предлагается классифицировать налоговый контроль на документальный и фактический.

По характеру контрольных мероприятий налоговый контроль подразделяется на плановый и внеплановый (внезапный). В первом случае контроль подчинен определенному планированию, а во втором — осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающим следует признать плановый контроль.

Налоговый контроль определяют также как сплошной и выборочный. Первая форма налогового контроля основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета, а вторая предусматривает проверку части первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев. Однако если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства или злоупотребления, то проверяющим предписывается на данном участке деятельности предприятия провести сплошную проверку.

Кроме того, налоговый контроль подразделяется на камеральный и выездной. Отличие этих форм заключается в месте проведения проверок. Камеральный и выездной налоговый контроль достаточно четко определен в налоговом законодательстве.

Так, согласно ст. 88 и по смыслу ст. 89 НК РФ камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. Учитывая статистику налоговых органов, выездные проверки являются более эффективными, так как позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и соответственно получить больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Проверки непосредственно на предприятиях способствуют повышению уровня организации бухгалтерского учета и платежной дисциплины плательщиков налогов. Однако такой контроль не может быть преобладающим, поскольку сравнительно небольшой аппарат работников налоговых органов не в состоянии одновременно проверить значительное число состоящих на учете налогоплательщиков. Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет с наименьшими затратами времени и усилий налогового органа проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими налоговых деклараций и других документов.

Классифицируется налоговый контроль на документальный и фактический. Документальный контроль основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в первичных документах.

Реализуется он при помощи следующих приемов:

— формальной, логической и арифметической проверки документов;

— юридической оценки хозяйственных операций, отраженных в документах;

— встречных проверок;

— оценки правильности отражения данных первичного учета в бухгалтерских проводках;

— экономического анализа.

Всестороннее исследование деятельности предприятия и полноценности первичных документов достигается приемами фактического контроля, такими, например, как обследование, инвентаризация, экспертиза . В свое время специалистами фактический контроль определялся как «проверка, при которой количественное и качественное состояние проверяемого объекта устанавливается на основании обследования, осмотра, обмера, пересчета, взвешивания, лабораторного анализа, экспертизы, контрольного запуска сырья и материалов в производство и другими способами аналогичного содержания».

Видимо, поэтому налоговые органы, прежде осуществлявшие преимущественно документальный контроль, последнее время все чаще прибегают к контролю фактическому.

В зависимости от субъектов налогового контроля, он классифицируется на: контроль налоговых органов, контроль таможенных органов, контроль органов государственных внебюджетных фондов, контроль финансовых органов, контроль иных контролирующих и правоохранительных органов.

Налоговый контроль можно подразделить на обязательный и необязательный (инициативный). По общему правилу налоговый контроль не является обязательным, т.е. налоговые органы вправе не проверять налогоплательщика сколько угодно долго. Тем не менее в отдельных случаях он неизбежен. Так, налоговый инспектор обязан осуществить проверку наличия у индивидуального предпринимателя декларации за отчетный период и подтверждения уплаты налога при снятии его с налогового учета в случае прекращения деятельности . При снятии с учета организации в связи с ее ликвидацией, закрытием филиала (представительства) или прекращением права собственности на недвижимость структурные подразделения налоговой инспекции, осуществляющие контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью перечисления налогов в бюджет, в обязательном порядке проводят камеральную и выездную налоговые проверки.

По периодичности проведения налогового контроля различаются первоначальный и повторный. Первоначальными следует признать контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые за год. Повторность же возникает в том случае, когда в течение календарного года осуществляется две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период.

Под методами налогового контроля понимаются приемы и способы, используемые при реализации той или иной формы налогового контроля в зависимости от конкретных обстоятельств.

К методам налогового контроля следует отнести:

— проверку данных учета и отчетности;

— истребование документов;

— осмотр (обследование) территорий и помещений;

— выемку документов и предметов;

— инвентаризацию;

— проведение экспертизы;

— опрос свидетелей;

— получение объяснений налогоплательщиков.

Таким образом, налоговый контроль может быть охарактеризован как самостоятельная функция (форма) управления, представляющая собой систему наблюдения и проверки функционирования управляемого объекта органом государственного управления с целью оценить обоснованность и эффективность принятых управленческих решений, выявить степень их реализации, наличие отклонений от действующих правовых норм и неблагоприятных ситуаций, по которым целесообразно своевременно принять правовое решение или проинформировать компетентные органы, способные принять меры к улучшению положения дел.

В широком смысле налоговый контроль представляет собой контроль государства за соблюдением налогового законодательства всеми участниками налоговых правоотношений на всех этапах налогового процесса — от установления налогов и сборов вплоть до прекращения налоговой обязанности.

Налоговый контроль в узком смысле — это властные действия уполномоченных органов государства по проверке законности исчисления, удержания и уплаты налогов налогоплательщиками и налоговыми агентами.

Налоговый контроль – это совокупная система действий налоговых и иных государственных органов по надзору за выполнение фискально обязанными лицами (в первую очередь налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами, кредитными организациями) норм налогового законодательства РФ. Порядок осуществления налогового контроля, формы его проведения, а также права и обязанности участников мероприятий налогового контроля, регулируются положениями гл.14 НК РФ.

Налоговый контроль направлен на обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного влияния налогов и сборов в бюджет (государственные внебюджетные фонды.

Целями мероприятий налогового контроля являются:

— выявление налоговых правонарушений и налоговых преступлений;

— предупреждение их в совершении в будущем;

— обеспечение неотвратимости наступления налоговой ответственности.

Виды налогового контроля

Классификации видов налогового контроля полностью определяться характеристикой того элемента налогового контроля, который будет являться основой для классификации.

По времени проведения:

— Предварительный налоговый контроль – предшествует совершению проверяемых финансово-хозяйственных операций.

— Текущий или оперативный контроль – осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово-хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете.

— Последующий контроль – сводится к проверке финансово-хозяйственных операций за истекший период времени.

По объекту:

— Комплексный контроль – охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности.

— Тематический контроль – ограничивается проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов, применения льгот.

По характеру контрольных мероприятий:

— Плановый контроль – подчинен определённому планированию.

— Внеплановый (внезапный) контроль – осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости.

По методу проверки документов:

— Сплошной контроль – основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета за продолжительный период времени.

— Выборочный контроль – предусматривает проверку первичных документов за один или несколько месяцев.

По месту проведения:

— Камеральный контроль – проводится по месту нахождения налогового органа.

— Выездной контроль – осуществляется по месту нахождения налогоплательщика.

По источнику данных:

— Документальный контроль – основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в учетных документах.

— Фактический контроль – учитывает все источники информации и доказательства, в том числе показания свидетелей, результаты обследования, заключения экспертов и т.д.

По периодичности проведения:

Первоначальными следует признать контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые в течение календарного года.

Повторность же возникает в том случае, когда за этот период осуществляются две и более выездных налоговых проверок по одним тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период.

Рассмотрим подробнее классификацию видов налогового контроля различающихся по месту проведения.

1. Камеральная налоговая проверка.

Форма налоговой проверки, не предусматривающая выхода сотрудников налоговых инспекций непосредственно на объекты. Проверка осуществляется в налоговом органе на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, а так же других документов, имеющихся у налоговой службы. Она проводится уполномоченными должностными лицами в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа.

Срок проведения камеральной налоговой проверки ограничен тремя месяцами со дня представления налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. При проведении контроля налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

С 1 января 2007 года круг документов, которые может истребовать налоговая служба у организации в рамках проверки её отчетности, ограничен. Дополнительные сведения и документы должны быть представлены только в установленных Налоговым кодексом Российской Федерации.

В ходе камеральной проверки о выявленных ошибках сообщают налогоплательщику с требованием представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. По результатам камеральной проверки и анализа бухгалтерской отчетности в налоговом органе составляется акт, согласно которому, может быть выявлена необходимость проведения последующей документальной проверки.

2. Выездная налоговая проверка.

Форма налоговой проверки, осуществляемая уполномоченными должностными лицами налоговых органов непосредственно на предприятиях и в организациях. Основанием для ее проведения является решение руководителя налогового органа. Предмет проверки – правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Данный вид проверки, производимый в отношении одного налогоплательщика, может осуществляться по одному или нескольким налогам. Нельзя проводить две и более проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Выездная налоговая проверка охватывает период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении. Установлена продолжительность проверки не более двух месяцев. Законодательством предусмотрена повторная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же год.

Она может проводится:

1) вышестоящим налоговым органом – в порядке контроля деятельности ранее проверяющего органа

2) тем же налоговым органом на основании решения его руководителя – в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.

Срок выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки проведенной проверки. В последний день проведения проверки проверяющий обязан составить справку и вручить её налогоплательщику.

В зависимости от времени совершения контроля выделяют три основные формы налогового контроля — предварительный, текущий и последующий. Все они находятся в тесной взаимосвязи, отражая непрерывный характер контроля.

1. Предварительный контроль предшествует совершению проверяемых операций. Это позволяет выявить, еще на стадии планирования, нарушения налогового законодательства. Они осуществляются непосредственно в инспекции, в день поступления или в последующие периоды, посредством проверки всех поступающих бухгалтерских отчетов и налоговых расчетов.

2. Одной из основных форм налогового контроля, применяемой в работе налоговыми органами, является текущий контроль. Текущий контроль называют иначе оперативным. Он ежедневно осуществляется отделами налоговой инспекции для предотвращения нарушений налоговой дисциплины в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности предприятий и физических лиц, выполнения ими обязательств перед бюджетом.

3. Последующий контроль является неотъемлемой частью налогового контроля. Он сводится к проверке финансово-хозяйственной деятельности организаций и физических лиц за истекший период на предмет правильности исчисления, полноты и своевременности поступления предусмотренных действующим законодательством налоговых и других обязательных платежей.

Последующий контроль отмечается углубленным изучением всех сторон финансово-хозяйственной деятельности, что позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущего контроля. Эта форма контроля осуществляется путем проведения документальных проверок с использованием таких методов как наблюдение, обследование и анализа непосредственно на месте — на предприятиях, в учреждениях и организациях.