Цель предоставления социального обеспечения

Условия предоставления социального обеспечения

Круг лиц, подлежащих социальному обеспечению

Право на социальное обеспечение имеют лишь определенные категории граждан, установленные действующим законодательством, к таковым относятся нетрудоспособные лица ( в том числе по старости, инвалидности, выслуге лет); лица, потерявшие кормильца; ветераны; беременные женщины; лица, имеющие статус беженцев, вынужденных переселенцев; ветераны войны и труда; лица, пострадавшие от воздействия радиации, лица, награжденные орденами боевой и трудовой славы; Герой Советского Союза и России; жители блокадного Ленинграда; лица, награжденные медалью «За оборону Ленинграда»; бывшие узники концлагерей, гетто; лица, подвергшиеся репрессиям и впоследствии реабилитированные; доноры и почетные доноры и т. д.

Право на тот или иной вид социального обеспечения устанавливается для определенных групп из выше перечисленных граждан только при наступлении соответствующих обстоятельств, указанных в законе, к которым относятся преимущественно события (достижение определенного законом возраста, инвалидность, смерть, рождение, болезнь, беременность и т.д.). Эти обстоятельства в большинстве случаев связываются с наступлением для человека трудной жизненной ситуации, в которой он оказался по независящим от него причинам, когда помощь государства и общества ему крайне необходима.

Предоставляя какой-либо вид социального обеспечения государство преследует определенную цель. Можно сказать, что цель социального обеспечения триединая, так как она включает в себя три связанных между собой цели: ближайшую, промежуточную, конечную. Например, при обеспечении женщины пособием по беременности и родам, ближайшей целью является материальная поддержка женщины в тот период, когда она освобождается от работы, то есть компенсация временно утраченного заработка за время отпуска по беременности и родам; промежуточной является забота о здоровье матери и ребенка; конечной — воспитание здорового поколения и рост народонаселения.

Основной целью каждого вида социального обеспечения является выравнивание социального положения отдельных категорий граждан с остальными членами общества.

Следует различать понятия «социальное обеспечение» и «социальная защита». В период перехода к рыночным отношениям в стране с появлением экономической нестабильности, усилением расслоения общества, обнищания, ростом числа безработных, беженцев, бомжей очень остро встала проблема социальной защищенности граждан. Решить эту проблему, конечно, призвано право социального обеспечения, и вместе с тем ее решение в рамках одной отрасли — права социального обеспечения – невозможно. Здесь необходим выход на несколько отраслей права: трудовое право — проблемы безработицы, занятости и трудоустройства населения, повышения социальных гарантий в области труда (например, установление минимального размера оплаты труда), жилищное право — вопросы, связанные с обеспечением жильем, семейное право — вопросы государственной поддержки брака и семьи, установление прав и обязанностей родителей, детей, супругов и т.д., гражданское право- государственная поддержка, охрана и защита частной собственности и т. д., экологическое право — проблемы, связанные с созданием благоприятной экологической среды для нормальной жизнедеятельности членов общества и т.д.

Вместе с тем, основные вопросы социальной защиты населения относятся к праву социальное обеспечение. Таким образом, понятие «социальная защита» значительно шире понятия «социальное обеспечение», а социальное обеспечение является составной частью социальной защиты.

Выделяя место «социального» в системе общественных процессов и отношений, следует сделать акцент на то, что социальная защита и социальные отношения определяют зрелость общества, показателем уровня его нравственных и юридических норм. Создание социальной эффективной системы социальной защиты является неотъемлемым условием развития общества особенно в условиях рыночных отношений. Основное назначение социальной политики государства – защита всего населения и каждого человека, а агрессия рыночных отношений умножает основания для социальной защиты и требует усиления внимания государства к социальной сфере. Все категории населения в большей или меньшей мере нуждаются в социальной защите, покровительстве государства, в государственном содействии при получении профессии, работы, в создании условий для приобретения жилья, предпринимательства и во многом другом. Только социальное государство может обеспечить такую социальную защиту.

В широком смысле слова под социальной защитой понимается система социальных отношений, при которых индивид способен самостоятельно заботиться о себе, создать условия для жизнедеятельности и духовного развития. В эту систему могут входить всевозможные общественные отношения, например, трудовые и жилищные, экологические, по охране здоровья, образовательные, гражданские и семейные, земельные и, собственно, по социальному обеспечению. В этом значении социальная защита почти совпадает с разветвленной системой гарантий прав человека. В узком смысле социальная защита – это система мер, осуществляемых обществом и государством по обеспечению гарантированных, минимально достаточных условий жизни, поддержанию жизнеобеспечения и деятельного существования человека. Также в узком смысле социальную защиту можно определить как конкретную социальную политику государства, стремящегося правовыми мерами обеспечить удовлетворение или безбедное существование тем группам населения, которые находятся в особо сложном материальном положении и не способны самостоятельно улучшить его.

Согласно статье 7 Конституции Российской Федерации целью социальной защиты населения является гарантированность охраны труда, здоровья людей, минимальный размер оплаты труда, обеспечение государственной поддержки материнства, отцовства и детства, инвалидов и пожилых граждан, развития социальных служб, установления государственных пенсий, пособий и иных гарантий социальной защиты.

Исходя из содержания статьи Конституции РФ, социальная защита может быть определена как совокупность различных гарантированных государством мер, адресованных нетрудоспособным и трудоспособным гражданам, оказавшимся в трудной жизненной ситуации, которую они не могут самостоятельно преодолеть, и направленная на их материальное обеспечение, оказание им всевозможной помощи и поддержки на уровне, который отвечает требованиям достойной жизни человека, в различных формах и видах в установленном законодательством порядке. Социальную защиту также можно охарактеризовать как совокупность социально-экономических мероприятий, проводимых государством. К таким мероприятиям относятся: социальное обеспечение, система обязательного социального страхования, минимальный размер оплаты труда, прожиточный минимум по региону, охрана труда и здоровья.

К видам социальной защиты относятся: обеспечение пенсиями; обеспечение пособиями; бесплатное медицинское обслуживание; предоставление санаторно-курортного лечения; социальная помощь семьям, имеющим детей; обеспечение жильем за счет государственных фондов и т.д.

Вопрос 2. Функции социального обеспечения

Назначение социального обеспечения проявляется в его функциях. Функция социального обеспечения – основное направление воздействия на поведение субъектов права социального обеспечения через нормы права. Выделяю следующие функции социального обеспечения – экономическую, политическую, демографическую, социально-реабилитационную, защитную, производственную.

Экономическая функция заключается в следующем:

— в замещении заработка или дохода, связанного с трудом ( или содержания ), тем лицам, которые его утратили в силу всевозможных жизненных обстоятельств – в связи с возрастом, инвалидностью, потерей кормильца, болезнью, безработицей и по ряду других причин;

— в частичном возмещении дополнительных расходов, вызванных различными объективными причинами – рождением и содержанием ребенка, уходом за малолетними детьми и престарелыми гражданами, инвалидами, так же другими;

— в оказании помощи и поддержки гражданам, оказавшимся в трудной жизненной ситуации ( бедность, сиротство, вынужденное переселение и т.д. ).

Производственная функция выражается в том, что право на многие виды социального обеспечения обусловлено трудовой деятельностью, а уровень обеспечения зависит от ее характера и размера вознаграждения за труд.

Политическая функция направлена на сближение социального уровня различных слоев населения, создание условий, обеспечивающих достойную жизнь каждому человеку. Она призвана стабилизировать общественные отношения в сфере социальной защиты населения, кроме того, она позволяет государству через систему социального обеспечения реализовывать основные направления социальной политики государства.

Демографическая функцияспособствует стимулированию роста народонаселения страны, воспроизводству здорового поколения, росту продолжительности жизни граждан.

Социально-реабилитационнаясвязана с удовлетворением специфических потребностей престарелых и нетрудоспособных граждан ( например, оказание протезно-ортопедической помощи). Она выражается в создании условий, благоприятствующих сохранению их правового статуса и охране здоровья всех граждан.

Защитная функциявыражается в оказание помощи гражданам, оказавшимся в трудной жизненной ситуации, помощь в решение различных проблем ( материальных, физических, психологических, возрастных и т. д.).

1. Понятие социального обеспечения

Социальное обеспечение – форма выражения социальной политики государства, направленной на материальное обеспечение определенных категорий граждан из средств госбюджета и специальных внебюджетных государственных фондов в случае наступления событий, признаваемых государством на данном этапе своего развития социально значимыми, с целью выравнивания социального положения этих граждан по сравнению с остальными членами общества.

Социальное обеспечение непосредственно зависит от развития экономики. Оно напрямую связано с политикой и социальным благополучием как трудящихся, так и неработающих слоев населения.

В науке сложились две основные концепции содержания этого понятия – экономическая и правовая.

Сторонники экономической концепции включали в социальное обеспечение все виды помощи членам общества за счет общественных фондов потребления (в том числе бесплатное среднее, среднее специальное и высшее образование, бесплатное предоставление жилья (либо жилищных субсидий), бесплатные физкультура и спорт, обслуживание учреждениями культуры, все виды пенсий, пособий, социальное обслуживание, медицинская помощь и лечение, а также различного рода льготы для отдельных категорий граждан). Основу данной концепции составлял способ распределения благ через общественные фонды потребления.

Представители правовой концепции считали, что обеспечение должно касаться лишь определенных граждан, пользующихся особой защитой со стороны государства. К числу субъектов, которые пользовались особой заботой общества на отдельных этапах его развития, относились различные категории граждан (в царской России – сначала лишь чиновники и военнослужащие, затем – наемные работники тяжелой промышленности и члены их семей).

При советской власти социальное обеспечение сначала распространялось на всех лиц наемного труда, а затем на членов колхоза, детей, многодетные семьи, одиноких матерей. Нынешнее законодательство о социальном обеспечении России распространяется уже и на безработных, вынужденных переселенцев и беженцев, лиц, которые не имеют права на трудовую пенсию.

2. Основные современные критерии социального обеспечения

К основным признакам, по которым обеспечение можно назвать социальным, относятся:

• Источники финансирования. Социальное обеспечение должно предоставляться за счет специальных фондов, образуемых государством. В настоящее время финансирование социального обеспечения происходит за счет специальных внебюджетных фондов: социального страхования, Федерального фонда обязательного медицинского страхования, Государственного фонда занятости населения РФ, а также средств государственного бюджета, республиканского и территориальных фондов социальной поддержки населения.

• Круг лиц, подлежащих обеспечению. На сегодняшний день таковыми являются: нетрудоспособные (по старости, инвалидности, выслуге лет); лица, потерявшие кормильца; беременные женщины; дети; семьи, имеющие детей; безработные; лица, имеющие статус беженцев и вынужденных переселенцев; ветераны войны и труда; лица, пострадавшие от воздействия радиации; лица, награжденные орденами боевой и трудовой славы; Герои Советского Союза и России; жители блокадного Ленинграда; лица, награжденные медалью «За оборону Ленинграда»; бывшие узники концлагерей, гетто; лица, подвергшиеся репрессиям и впоследствии реабилитированные. Круг этих лиц устанавливается применительно к конкретным видам обеспечения.

• Условия предоставления обеспечения. Право на тот или иной вид обеспечения устанавливается для определенных групп из вышеперечисленных граждан только при наступлении соответствующих обстоятельств, указанных в законе (достижение определенного возраста, инвалидность, смерть, рождение гражданина и т. д.).

• Цель предоставления обеспечения. Сегодня финансирование социального обеспечения происходит за счет специальных фондов, средств государственного бюджета, республиканского и территориальных фондов социальной поддержки населения. Предоставляя гражданам тот или иной вид обеспечения, государство преследует определенные цели. Их можно условно подразделить на ближайшие, промежуточные, конечные.

3. Функции социального обеспечения

Можно отметить несколько основных функций социального обеспечения, среди которых экономическая, политическая, демографическая, социально-реабилитационная, защитная.

Экономическая функция выражается в оказании материальной поддержки гражданам в трудной жизненной ситуации, в содействии развитию общественного производства в целом и отдельных отраслей народного хозяйства, экономическому подъему зон приоритетного развития и т. д.

Политическая функция направлена на сближение социального уровня различных слоев населения, создание условий, обеспечивающих достойную жизнь каждому человеку. Она призвана стабилизировать общественные отношения в сфере социальной защиты населения.

Демографическая функция способствует стимулированию роста народонаселения страны, воспроизводству здорового поколения, росту продолжительности жизни граждан и т. д.

Социально-реабилитационная функция связана с удовлетворением специфических потребностей престарелых и нетрудоспособных граждан. Она выражается в создании условий, благоприятствующих сохранению их правового статуса и охране здоровья всех граждан.

Защитная функция направлена на защиту граждан в трудной жизненной ситуации, помощь в решении различных проблем (материальных, физических, психологических, возрастных и т. д.). В этом и заключается основное назначение социального обеспечения. Необходимо обеспечение обществом и государством необходимого и достаточного уровня социальной защищённости как населения в целом, так и каждой из его социальной групп.

Еще одна функция социальной политики – обеспечение обществом и государством необходимого и достаточного уровня экологической безопасности.

Социально-политические отношения не существуют в обществе обособленно, они представляют собою общественную форму всех без исключения хозяйственных, культурных, потребительских процессов. Социальная политика привносит в эти процессы их связанность с разнообразием интересов классов, социальных групп, общностей.

4. Социальное обеспечение и социальная защита

В период перехода к рыночным отношениям в нашей стране с появлением экономической нестабильности, инфляции, обнищания, усилением расслоения общества, ростом числа безработных, беженцев, вынужденных переселенцев, лиц без определенного места жительства очень остро встала проблема социальной защищенности граждан.

Решить ее в рамках права социального обеспечения невозможно, поскольку она выходит одновременно на несколько отраслей права.

Трудовое право – это проблемы безработицы, занятости и трудоустройства различных слоев населения, стабильности трудовых отношений, повышения социальных гарантий в области оплаты труда (определенный уровень заработной платы, включая установление минимального размера оплаты труда, гарантии соблюдения установленных в законе принципов вознаграждения за труд, выплаты районных коэффициентов и т. д.); проблемы воспроизводства рабочей силы, в том числе вопросы продолжительности рабочего времени и времени отдыха, охраны труда, гарантий для лиц, совмещающих работу с обучением, гарантий работникам при рассмотрении трудовых споров (индивидуальных и коллективных).

Гражданское право – государственная поддержка, охрана и защита частной собственности, поддержка индивидуального частного предпринимательства и т. д.

Жилищное право – вопросы, связанные с обеспечением жильем, улучшением жилищных условий.

Семейное право – это вопросы государственной поддержки института брака и семьи, установление в законодательном порядке прав и обязанностей родителей, детей и супругов и т. д.

Экологическое право – это проблемы, связанные с созданием благоприятной экологической среды для нормальной жизнедеятельности членов общества и т. д.

Основные вопросы социальной защиты российских граждан относятся к праву социального обеспечения. Все институты этой правовой отрасли направлены на защиту различных слоев населения от социальных катаклизмов.

Понятие «социальная защита» значительно шире понятия «социальное обеспечение», так как последнее входит в категорию первого.

5. Предмет права социального обеспечения

Право социального обеспечения выделилось в самостоятельную отрасль сравнительно недавно (в середине 70-х годов). До этого времени отношения по социальному обеспечению рассматривались в рамках административного, гражданского, трудового, а также колхозного права.

В период образования СССР (1922 г.) социальное обеспечение считалось составной частью права социальной культуры и входило в отрасль административного права. В 50-х годах с появлением нового пенсионного законодательства социальное обеспечение рабочих и служащих стало рассматриваться в рамках предмета трудового права, а социальное обеспечение колхозников – в рамках предмета колхозного права.

Впервые вопрос о самостоятельности права социального обеспечения был поднят и обсужден на международном симпозиуме в Праге в 1966 г.

Основоположником советского права социального обеспечения как самостоятельной отрасли права стал заслуженный деятель науки профессор В. С. Андреев. Он впервые в нашей стране разработал учение о предмете и методе этой правовой отрасли, обосновал систему ее норм, сформулировал принципы социального обеспечения.

Понятие предмета права социального обеспечения неразрывно связано с сущностью самого понятия социального обеспечения, его емким содержанием.

Предмет права социального обеспечения составляют на сегодняшний день несколько групп общественных отношений:

1) отношения по социальному обеспечению граждан в денежной форме (пенсии, пособия, компенсационные выплаты);

2) отношения по предоставлению различных социальных услуг (социальное обслуживание престарелых, инвалидов, детей, семей с детьми, беженцев и вынужденных переселенцев, медицинское обслуживание, льготы для отдельных категорий граждан);

3) процедурные и процессуальные отношения, связанные с установлением юридических фактов, а также реализацией и защитой права на тот или иной вид социального обеспечения. Указанные отношения, как правило, предшествуют (процедурные), сопутствуют (процедурные и процессуальные) либо вытекают (процессуальные) из отношений, входящих в первые две группы.

6. Система отношений по социальному обеспечению граждан

Отношения по социальному обеспечению граждан в денежной форме и по предоставлению различных социальных услуг составляют «ядро» предмета права социального обеспечения. Процедурные и процессуальные отношения являются производными от них.

В систему пенсионных отношений в настоящее время включаются следующие виды пенсий: по старости, по инвалидности, по случаю потери кормильца, за выслугу лет, социальные пенсии.

В системе отношений по обеспечению пособиями выделяют пособия: по временной нетрудоспособности, по беременности и родам; женщинам, вставшим на учет в ранние сроки беременности; по случаю рождения ребенка; по уходу за ребенком до полутора лет; на детей до 16 лет; по безработице; на погребение; женам военнослужащих и др.

Система отношений по обеспечению компенсационными выплатами включает в себя: компенсации лицам, осуществляющим уход за малолетним ребенком до достижения им возраста 3 лет; компенсационные выплаты лицам, осуществляющим уход за лицом, достигшим 80-летнего возраста, инвалидом I группы, престарелым, нуждающимся по заключению врача в постоянном постороннем уходе; компенсационные выплаты неработающим женам (мужьям) военнослужащих, проживающим вместе с супругом (супругой) в местностях, где они не могут трудиться в связи с отсутствием возможности трудоустройства; компенсационные выплаты на питание детей, обучающихся в государственных, муниципальных общеобразовательных учреждениях, а также в учреждениях начального профессионального и среднего профессионального образования; компенсационные выплаты студентам и аспирантам, находящимся в академических отпусках по медицинским показаниям; компенсационные выплаты беженцам и вынужденным переселенцам; компенсационные выплаты лицам, находящимся в вынужденных отпусках без сохранения заработной платы; компенсационные выплаты на детей, находящихся под опекой и попечительством в приемной семье.

Учет обеспечения, полученного кредитной организацией от клиентов по размещенным средствам, — тема на первый взгляд несложная. Есть соответствующие внебалансовые счета (91311 «Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам», 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов», 91414 «Полученные гарантии и поручительства»), есть характеристики счетов, Положение Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — Положение № 302-П). Однако на практике при учете обеспечения возникает немало вопросов, которые часто приходится решать не в соответствии с характеристикой счета, а в соответствии с логикой или приоритетом экономической сущности над юридической формой.

Попытаемся ответить именно на такие нестандартные вопросы, возникающие при учете различных видов обеспечения, полученного кредитной организацией от клиентов по размещенным средствам, а также по выданным банковским гарантиям.

Учет обеспечения в виде ценных бумаг

Учет обеспечения, полученного по размещенным средствам от клиента в виде ценных бумаг (включая векселя), осуществляется на внебалансовом счете 91311 «Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам». В соответствии с требованиями Положения № 302-П в аналитическом учете лицевые счета должны открываться на каждый вид обеспечения и каждый договор.

Для начала определим, что следует понимать под обеспечением в виде ценных бумаг.

Первый вариант: виды ценных бумаг, предусмотренные законодательством, — акции, облигации, векселя, депозитарные расписки, депозитные и сберегательные сертификаты и т.д. Второй вариант: виды ценных бумаг в разрезе эмитентов. Третий вариант: все виды ценных бумаг считаются одним видом обеспечения («ценные бумаги»).

По мнению автора, под видами обеспечения в целях бухгалтерского учета следует понимать виды ценных бумаг (акции, облигации и т.д.), поскольку учет видов ценных бумаг в разрезе эмитентов будет излишним, а учет различных видов ценных бумаг, полученных в обеспечение, на одном лицевом счете будет некорректным, так как не отразит реальную картину полученного обеспечения.

Например, по одному договору залога в обеспечение передаются несколько видов ценных бумаг: акции эмитента № 1, акции эмитента № 2, облигации эмитента № 3, облигации эмитента № 4. Для учета обеспечения по такому договору нужно открыть всего два лицевых счета: лицевой счет «Акции, принятые в обеспечение по размещенным средствам», на котором вместе учесть акции эмитента № 1 и эмитента № 2 и лицевой счет «Облигации, принятые в обеспечение по размещенным средствам», на котором учесть облигации эмитента № 3 и эмитента № 4.

Учет обеспечения в виде ценных бумаг осуществляется по залоговой стоимости, указанной в договоре залога:

Дт 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи»

Кт 91311 «Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам» по отдельному лицевому счету, открываемому на каждый вид ценной бумаги, принятой в залог.

Если ценные бумаги, переданные в залог, учитываются в депозитарии кредитной организации, обременение отражается в учете по счетам депо залогодателя (отражение по счетам депо в штуках):

Дт 98040 «Ценные бумаги владельцев»

Кт 98070 «Ценные бумаги, обремененные обязательствами».

Принятые в обеспечение и помещенные в хранилище кредитной организации векселя также отражаются по счетам депо (отражение по счетам депо в штуках):

Дт 98000 «Ценные бумаги на хранении в депозитарии»

Кт 98070 «Ценные бумаги, обремененные обязательствами».

Как отдельный вид ценной бумаги на счете 91311 «Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам» учитываются закладные, которые в соответствии с Федеральным законом от 16.07.1998 № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)» являются именными ценными бумагами, удостоверяющими право их законных владельцев на получение исполнения по денежным обязательствам, обеспеченным ипотекой, без представления других доказательств существования этих обязательств и право залога на имущество, обремененное ипотекой. На каждую полученную закладную следует открывать отдельный лицевой счет (в отличие от приведенного выше примера по акциям и облигациям). Учет закладной ведется в сумме стоимости недвижимости, которая указана в договоре ипотеки и на которую оформлена закладная.

Принятая в обеспечение закладная одновременно подлежит учету на счетах депо кредитной организации (отражение по счетам депо в штуках):

Дт 98000 «Ценные бумаги на хранении в депозитарии»

Кт 98070 «Ценные бумаги, обремененные обязательствами».

Ценные бумаги, полученные кредитной организацией в обеспечение, должны быть отражены на соответствующих внебалансовых счетах в момент выдачи кредита (транша по кредитной линии).

Учет обеспечения в виде имущества

Учет имущества, полученного по размещенным средствам, осуществляется на внебалансовом счете 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов» в разрезе лицевых счетов, открываемых на каждый вид обеспечения и каждый договор.

Пример 1

По одному договору ипотеки в залог кредитной организации были оформлены складские помещения, земельный участок, на котором они располагаются, подъездные железнодорожные пути, подходящие к складским помещениям. Залоговая стоимость определена по каждому объекту, включенному в договор ипотеки. Как учесть такой договор?

Первый (простой) вариант — учесть все на одном счете, так как все объекты относятся к категории «недвижимость». Второй вариант (более правильный) — учесть каждый объект на отдельном счете, так как все они относятся к разным видам недвижимости.

Однако самым лучшим вариантом было бы заключить договор ипотеки на каждый объект и соответственно открыть счета на каждый договор. К сожалению, этому часто препятствует нежелание как банковских работников, так и клиентов оформлять и регистрировать три договора ипотеки.

С целью получения более подробных данных о составе полученного обеспечения лицевые счета на внебалансовом счете целесообразно открывать в разрезе следующих видов обеспечения (имущества):

— земля;

— жилая недвижимость;

— нежилая недвижимость;

— иные виды объектов недвижимости (железнодорожные пути, трубопроводы, суда и т.п.);

— автомобили, машины, оборудование;

— прочие активы (в т.ч. товары в обороте).

При открытии по одному договору ипотеки отдельных лицевых счетов на внебалансовом счете 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов» на каждый вид недвижимости в названии каждого номера счета надо обязательно указывать принадлежность каждого вида обеспечения договору ипотеки. Например, для учета договора ипотеки в нашем примере надо открыть три лицевых счета с названиями: «Договор ипотеки № ххх — объекты нежилая недвижимость»; «Договор ипотеки № ххх — объект земельный участок»; «Договор ипотеки № ххх — объект подъездной путь».

Для обозначения вида обеспечения в свободном разряде лицевого счета, открываемого на внебалансовом счете 91312, можно использовать цифровые обозначения видов недвижимости, например «1» — земля; «2» — жилая недвижимость; «3» — нежилая недвижимость; «4» — иные виды объектов недвижимости (железнодорожные пути, трубопроводы, суда и т.п.); «5» — автомобили, машины, оборудование; «6» — прочие активы.

Для чего это нужно? Далеко не все программы обеспечивают ведение подробного справочника видов обеспечения, с помощью которого можно делать выборки, необходимые для анализа кредитного портфеля. Может быть, предлагаемый метод и несколько примитивен, но уж точно надежен: по маске лицевого счета любой бухгалтер сделает необходимую выборку, когда это потребуется.

Учет имущества, полученного по размещенным средствам, осуществляется на счете 91312 по залоговой стоимости, указанной в договоре залога. Изменение суммы принятого к учету обеспечения до момента выполнения заемщиком своих обязательств по погашению кредита и процентов по нему не производится.

Изменения в сумме принятого обеспечения могут быть произведены только в том случае, если между кредитной организацией и заемщиком будет заключено дополнительное соглашение, изменяющее условия первоначального договора залога, в частности перечень и стоимость заложенного имущества.

Принятое кредитной организацией обеспечение должно быть отражено на соответствующих внебалансовых счетах в момент выдачи кредита (транша по кредитной линии), кроме обеспечения в виде договора ипотеки. Договор ипотеки подлежит учету на счете 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов» после государственной регистрации.

Если договор залога заключается на комплекс объектов имущества для обеспечения исполнения обязательств по нескольким кредитным договорам, то, по нашему мнению, учет стоимости обеспечения следует вести на отдельных лицевых счетах 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов» в суммах, обеспечивающих каждый кредитный договор.

Например, стоимость обеспечения (товаров в обороте) определена в размере 2 млн руб. и распространяется на два кредитных договора по 1 млн руб. на каждый (условно). Обеспечение по каждому договору следует учесть на отдельных лицевых счетах внебалансового счета 91312 в размере 1 млн руб.

Такая позиция не противоречит (подчеркиваю — по мнению автора) позиции Банка России (письма от 03.10.2008 № 18-1-2-9/2096, от 13.12.2009 № 15-6-2-1/7459 и др.), считающего, что, если один предмет залога обеспечивает несколько кредитных договоров, разделение стоимости предмета залога по нескольким лицевым счетам является необязательным. «Необязательно» не означает нельзя. Если в учетной политике кредитной организации метод учета стоимости обеспечения по одному договору залога, обеспечивающему несколько кредитных договоров, в разрезе отдельных лицевых счетов предусмотрен, то претензий со стороны проверяющих Банка России быть не должно.

Если предмет залога, обеспечивающий исполнение обязательств по нескольким кредитным договорам, является неделимым объектом имущества (например, объектом недвижимости, имеющим одно регистрационное свидетельство, автотранспортным средством и пр.), то учет его стоимости ведется, конечно, на одном лицевом счете 91312, в названии которого обязательно должно быть указано, какие кредитные договоры данное имущество обеспечивает.

Если кредитная организация получает в залог по договору ипотеки предприятие как имущественный комплекс, несмотря на то что в его состав входят различные объекты (земля, производственные помещения, иные объекты недвижимости, оборудование, машины), такой залог следует учитывать на внебалансовом счете 91312 как нежилую недвижимость.

В случае гибели предмета залога, подтвержденной заключением соответствующих органов или отказом суда об обращении взыскания на предмет залога в связи с его гибелью, дальнейшее ведение бухгалтерского учета такого предмета залога на счете 91312 прекращается.

В случае утраты (хищения) предмета залога он продолжает учитываться на счете 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов» до момента полного погашения кредита либо прекращения, расторжения кредитного договора в связи с отсутствием оснований для прекращения залога.

Имущество, полученное банком в обеспечение кредита, должно быть отражено на соответствующих внебалансовых счетах в момент выдачи кредита (транша по кредитной линии).

Учет залоговых прав на имущество, которое приобретается залогодателем в будущем

Закон РФ от 29.05.1992 № 2872-1 «О залоге» (п. 3 ст. 6) устанавливает, что договором или законом может быть предусмотрено распространение залога на вещи, которые могут быть приобретены залогодателем в будущем. Под имуществом, которое залогодатель приобретает в будущем, понимается имущество, приобретаемое залогодателем по заключенным сделкам купли-продажи.

Есть две позиции относительно учета права залога, приобретаемого залогодателем в будущем:

1) в связи с тем, что стоимость приобретаемого имущества залогодателем определена по документам, подтверждающим сделку его купли-продажи, и договором залога, заключенным залогодателем с кредитной организацией (залогодержателем), предусмотрено, что право залога возникает у залогодержателя одновременно с приобретением залогодателем права собственности на это имущество в соответствии с условиями сделки по правилам, установленным действующим законодательством, договор залога можно учесть на внебалансовом счете 91312 в момент выдачи кредита;

2) стоимость заложенного имущества по договору залога имущества, которое залогодатель приобретает в будущем, подлежит учету на внебалансовом счете 91312 только после приобретения залогодателем права собственности на это имущество и возникновения у залогодержателя права залога на имущество. До возникновения данных обстоятельств договор залога учитывается внесистемно.

Автор придерживается в данном вопросе второй позиции, так как очевидно, что отсутствие права собственности на имущество свидетельствует об отсутствии залога, который должен быть учтен на счете 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов».

Учет обеспечения в виде поручительств

Учет поручительств, полученных в обеспечение размещенных средств, осуществляется на внебалансовом счете 91414 «Полученные гарантии и поручительства». Учет поручительств производится в сумме, обеспечивающей исполнение обязательств.

В соответствии со ст. 363 Гражданского кодекса РФ поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, что и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства.

Следовательно, величина принятого поручительства должна быть отражена в учете в полной сумме обязательств заемщика, за которые поручился поручитель. Сумма поручительства на момент принятия его к учету определяется в размере суммы основного долга по кредиту и процентов, подлежащих уплате по нему.

В дальнейшем величина поручительства, учтенная на счете 91414 «Полученные гарантии и поручительства», подлежит корректировке исходя из фактических требований к заемщику. Возможно, кто-то делает корректировку постоянно по мере изменения размера задолженности (при хорошей настройке программного обеспечения). При больших объемах кредитов, обеспеченных поручительствами, постоянно делать корректировку довольно трудоемко. По нашему мнению, корректировку сумм поручительств достаточно проводить на отчетную дату (естественно, что такое положение необходимо закрепить в учетной политике кредитной организации). Сумма учтенного поручительства уменьшается при погашении части основного долга и процентов, уменьшении процентной ставки по кредиту или увеличивается при возникновении штрафов и пени, повышении процентной ставки по кредиту.

Если к кредитному договору получено солидарное поручительство нескольких лиц (каждый из поручителей отвечает на полную сумму обязательств заемщика), то для учета на внебалансовом счете 91414 суммы обязательств этих лиц (полученные поручительства) не должны суммироваться. В соответствии со ст. 322–325, 363 Гражданского кодекса РФ поручители (лица, давшие поручительство по одному договору на привлечение средств и отвечающие перед кредитором солидарно) отвечают перед кредитором в том же объеме, что и должник, если иное не предусмотрено договором поручительства. То есть независимо от количества поручителей солидарно с них может быть взыскана сумма долга в пределах суммы, не погашенной должником, то есть величина солидарно принятого поручительства не может превышать полную сумму обязательства заемщика. Каждый из должников, исполнивший солидарную обязанность, имеет право регрессного требования к остальным должникам в равных долях за вычетом доли, падающей на него самого.

Если по каждому лицевому счету, открываемому на каждого поручителя, учитывать полную сумму обязательства заемщика, то на счете 91414 произойдет многократное увеличение суммы обязательства заемщика, обеспеченного солидарным поручительством, что будет противоречить одному из принципов бухгалтерского учета — приоритету содержания над формой, согласно которому операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не с их юридической формой, а также произойдет искажение отчетности по форме 0409101.

Каждое полученное поручительство учитывается на отдельном лицевом счете 91414 «Полученные гарантии и поручительства», открываемом на каждого поручителя, в сумме, пропорциональной сумме доли поручителя в общей сумме поручительства.

Пример 2

По кредиту в размере 1 млн руб. получено солидарное поручительство четырех лиц. Каждый из поручителей отвечает на полную сумму обязательств заемщика, с каждым поручителем оформлен отдельный договор. В этом случае на счете 91414 для учета поручительства должны быть открыты четыре лицевых счета. На каждом счете должна быть учтена 1/4 доли солидарного поручительства, то есть 250 тыс. руб. Общая сумма поручительства в этом случае не превысит сумму обязательства.

Согласно п. 9.22 Положения № 302-П порядок аналитического учета на счете 91414 «Полученные гарантии и поручительства» определяется кредитной организацией. Если такой порядок будет определен в учетной политике кредитной организации, претензий со стороны проверяющих Банка России удастся избежать. Но если сразу не удастся, то правильность такого учета возможно доказать (что подтверждается практикой).

Поручительства, полученные кредитной организацией в обеспечение кредита, должны быть отражены на соответствующих внебалансовых счетах в момент выдачи кредита (транша по кредитной линии). Но и здесь есть вопрос: в каком размере должны быть отражены поручительства по кредитам в виде кредитных линий с лимитом выдачи, с лимитом задолженности или в виде овердрафта?

Что касается учета поручительств, полученных в обеспечение кредитных линий с лимитом выдачи, то тут ответ простой — их нужно учитывать в сумме установленного лимита выдачи и процентов, подлежащих выплате по кредиту, и корректировать в сторону уменьшения по мере погашения кредита и уплаты процентов.

Что касается поручительств, полученных в обеспечение кредитов в виде овердрафта и кредитных линий с лимитом задолженности, задолженность по которым может меняться ежедневно, если клиент активно пользуется кредитной линией, то тут необходимо принять индивидуальное решение (утвердив его в учетной политике): регулировать (менять) размер поручительства на постоянной основе (по мере изменения задолженности) или отразить его один раз в сумме не менее установленного лимита задолженности и больше не корректировать до срока окончания кредита. Как практикующий бухгалтер автор склоняется ко второму варианту (отразить один раз и не корректировать до срока окончания кредита), что абсолютно обоснованно, так как в соответствии с условиями кредитной линии клиент может пользоваться кредитом в размере установленного лимита ежедневно. Регулирование размера поручительства на постоянной основе даже при самом лучшем программном обеспечении увеличивает объем работы бухгалтерии, связанный с последующим контролем. Кроме того, в этом случае должны оформляться бумажные документы (распоряжения на регулирование размера поручительств), формироваться и помещаться на хранение в бумажном или электронном виде мемориальные ордера.

Учет обеспечения по выданным банковским гарантиям

Гарантии, предоставляемые кредитными организациями, могут обеспечиваться всеми способами, предусмотренными действующим законодательством. Обеспечением могут являться залог ценных бумаг, имущества, поручительство, гарантийный депозит (вклад).

Выдача гарантии оформляется проводкой:

Дт 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи»

Кт 91315 «Выданные гарантии и поручительства» по отдельному лицевому счету, открываемому на каждую выданную гарантию.

По учету гарантийного депозита, полученного в обеспечение по выданной гарантии, вопросов нет. Гарантийный депозит, как правило, учитывается на счете «Прочие привлеченные средства» по соответствующему сроку по отдельному лицевому счету клиента.

А вот обеспечение, полученное по гарантии в виде ценных бумаг, имущества и поручительства, как разъяснено Банком России, на соответствующих внебалансовых счетах не учитывается, так как Положением № 302-П не предусмотрено отражение на внебалансовых счетах обеспечения, полученного под какие-либо внебалансовые статьи (см. ответ на вопрос № 5 в разъяснениях Банка России, данных на вопросы Ассоциации региональных банков России, размещенных на сайте Банка России 08.02.2011).

Полученное обеспечение следует учитывать внесистемно (например, в специальном журнале, фиксируя дату, реквизиты договора обеспечения, сумму (при наличии), номер внебалансового счета, на котором учитывается выданная гарантия, и другую необходимую информацию). Порядок хранения договоров обеспечения, учтенных внесистемно, должен быть утвержден внутренним распорядительным документом кредитной организации.

Если в обеспечение получены ценные бумаги, учитываемые в депозитарии кредитной организации, векселя, то они учитываются по счетам депо кредитной организации в установленном порядке.

В случае оплаты гарантийного обязательства за счет средств кредитной организации задолженность клиента учитывается на счете 60315 «Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам» по отдельному лицевому счету, открываемому в разрезе каждой гарантии:

Дт 60315 «Суммы, выплаченные по предоставленным гарантиям и поручительствам»

Кт корреспондентские счета.

Одновременно полученное обеспечение по гарантии, которое учитывалось внесистемно, отражается на соответствующих внебалансовых счетах (91311 «Ценные бумаги, принятые в обеспечение по размещенным средствам», 91312 «Имущество, принятое в обеспечение по размещенным средствам, кроме ценных бумаг и драгоценных металлов», 91414 «Полученные гарантии и поручительства»).